DIFAL 2026: como funciona o diferencial de alíquota do ICMS

Introdução

Toda vez que uma empresa adquire mercadoria de outro estado para uso próprio, integração ao ativo imobilizado ou consumo — e não para revenda —, ela precisa recolher o DIFAL: o Diferencial de Alíquota do ICMS. Em 2026, com a reforma tributária em curso e o ICMS ainda em plena vigência durante o período de transição, entender as regras do DIFAL continua sendo obrigação prática de milhares de contribuintes. Este artigo explica como funciona, qual é a base legal, o que decidiu o STF e o que muda na prática.

1. O que é o DIFAL e como funciona

O DIFAL existe porque as alíquotas do ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) variam conforme o tipo de operação: nas vendas interestaduais, a alíquota é reduzida — 4%, 7% ou 12%, dependendo do estado de destino e do produto —, enquanto a alíquota interna de cada estado costuma ser maior, em geral entre 17% e 20%.

Antes da Emenda Constitucional nº 87/2015, o ICMS nas vendas a consumidores finais pertencia integralmente ao estado de origem. Com a EC 87/2015, essa diferença — o diferencial de alíquota — passou a ser compartilhada entre origem e destino. A migração foi gradual e se encerrou em 2019: desde então, 100% do diferencial pertence ao estado de destino.

O mecanismo funciona assim: quando uma empresa gaúcha vende um equipamento para uma empresa mineira que o destinará ao ativo imobilizado (não à revenda), a alíquota interestadual aplicada é de 12%. Se a alíquota interna de Minas Gerais for 18%, o DIFAL equivale a 6 pontos percentuais — valor que a empresa mineira recolhe ao fisco de seu próprio estado.

Nas vendas a consumidores finais não contribuintes do ICMS — como pessoas físicas comprando em e-commerce —, o vendedor, localizado no outro estado, é o responsável por apurar e recolher o DIFAL ao estado de destino do comprador.

2. Fundamentos legais e doutrinários

A Lei Complementar nº 87/1996, conhecida como Lei Kandir, estrutura o ICMS em nível nacional. Seu art. 12 estabelece o fato gerador e o art. 13 define a base de cálculo. O art. 6º atribui aos estados e ao Distrito Federal a competência para instituir o imposto.

A EC nº 87/2015 acrescentou o § 5º ao art. 155 da Constituição Federal, criando a obrigação do diferencial de alíquota para operações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do ICMS, localizado em outro estado. Para os não contribuintes, porém, a Constituição exigia lei complementar federal para regulamentação plena — requisito que o Convênio ICMS 93/2015 tentou suprir sem o respaldo adequado.

A LC nº 190/2022, publicada em 4 de janeiro de 2022, veio preencher essa lacuna ao alterar a Lei Kandir e disciplinar especificamente o recolhimento do DIFAL para operações destinadas a não contribuintes. Sua produção de efeitos, no entanto, foi objeto de controvérsia resolvida pelo STF.

Em 2026, a EC nº 132/2023 — que institui a reforma tributária e cria o IBS (Imposto sobre Bens e Serviços) e a CBS (Contribuição sobre Bens e Serviços) — mantém o ICMS em vigência durante todo o período de transição previsto até 2032. As alíquotas e obrigações do ICMS, incluindo o DIFAL, continuam integralmente aplicáveis.

3. Jurisprudência relevante

O STF consolidou o tema no julgamento do RE 1.287.019, afetado como Tema 1.093 de repercussão geral. O Plenário fixou duas teses de observância obrigatória:

Primeira: a cobrança do DIFAL para não contribuintes, tal como regulada exclusivamente pelo Convênio ICMS 93/2015, era inconstitucional por ausência de lei complementar federal. Esse vício também foi reconhecido na ADI 5469, relativa à mesma norma.

Segunda: a LC 190/2022, publicada em 4 de janeiro de 2022, somente poderia produzir efeitos a partir de 1º de janeiro de 2023, em razão do princípio da anterioridade anual (art. 150, III, b, CF/88). A conclusão abriu espaço para pedidos de restituição pelos contribuintes que recolheram o DIFAL ao longo do exercício de 2022 — sujeito à ressalva de modulação aplicada pelo Tribunal.

O STF modulou os efeitos para não desconstituir automaticamente os recolhimentos já efetuados antes do julgamento, ressalvando as ações judiciais propostas antes da data da modulação. Empresas que ajuizaram ação tempestivamente mantêm o direito à restituição referente a 2022.

4. Impacto prático

Em 2026, empresas que compram de outros estados para uso, consumo ou ativo imobilizado devem observar quatro pontos fundamentais:

Identificação da operação: o DIFAL incide apenas quando o destino da mercadoria é uso final pelo adquirente — não a revenda. Erro nessa classificação gera autuação.

Cálculo correto: o diferencial é apurado subtraindo a alíquota interestadual da alíquota interna do estado de destino. Alguns estados adotam bases de cálculo diferenciadas ou cobranças adicionais via Fundos Estaduais — i necessário verificar a legislação local.

Forma de recolhimento: em geral, pelo GNRE (Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais), antes da entrada da mercadoria. Alguns estados permitem apuração mensal para contribuintes com inscrição estadual no estado de destino.

Simples Nacional: empresas optantes seguem o art. 13, § 1º, XIII, da LC 123/2006, que prevà o recolhimento do DIFAL em separado, fora do DAS — inclusive o diferencial relativo a ativo imobilizado e uso/consumo.

Conclusão

O DIFAL permanece como obrigação de alta relevância prática em 2026. O Tema 1.093 do STF delimitou com precisão o marco temporal da LC 190/2022 e reconheceu o direito de restituição para quem recolheu indevidamente em 2022. Enquanto o IBS e a CBS não substituem efetivamente o ICMS — transição prevista para se completar até 2032 — controle rigoroso das operações interestaduais e o recolhimento correto do DIFAL continuam sendo exigências fiscais de alto risco para empresas que atuam além das fronteiras de seu estado.

Referências

• Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir). Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.htm
• Emenda Constitucional nº 87, de 16 de abril de 2015. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc87.htm
• Lei Complementar nº 190, de 4 de janeiro de 2022. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/Lcp190.htm
• STF, RE 1.287.019 (Tema 1.093), rel. Min. Alexandre de Moraes, Tribunal Pleno. Disponível em: https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=6076291&numeroProcesso=1287019
• STF, ADI 5469, rel. Min. Alexandre de Moraes, Tribunal Pleno. Disponível em: https://portal.stf.jus.br/processos/detalhe.asp?incidente=4983765
• Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc132.htm
• Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006 (Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte), art. 13, § 1º, XIII. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm